Как избежать самых частых ошибок по налогу на прибыль. Советы практиков

А. М. Рабинович к.и.н., главный методолог ЗАО «ЭНЕРДЖИ КОНСАЛТИНГ/Аудит»

Хотелось бы сделать пару уточнений по нашей теме, чтобы слушатели четко понимали, о чем мы будем говорить. Главное, хочу конкретизировать, что именно в ходе семинара я буду понимать под ошибками, которых желательно избегать. К этому могут быть разные подходы: одни считают что-то за ошибку, другие – нет. Под ошибкой в рамках нашего сегодняшнего разговора мы будем понимать то, что вызывает споры с налоговыми инспекциями. Исходным критерием для определения ошибки для нас будет позиция налоговиков, независимо от того, правы ли они. Мы с вами понимаем, что в области налогообложения вопрос о том, как правильно, хоть и важен, но носит подчиненный характер. Главная задача – избежать финансовых рисков для компании, минимизировать потери, связанные с претензиями инспекций.

Глава 25 НК РФ – большая, и, конечно, почти по каждому ее предложению можно совершить ошибку, то есть отступить от позиции налоговой службы. Все варианты рискованных действий компаний в отношении налога на прибыль мы разобрать, безусловно, не успеем. Я предлагаю отобрать вопросы, по которым в 2011 году были разъяснения Минфина, ФНС, региональных налоговых управлений. Потому что это говорит об актуальности рассмотренных чиновниками проблем и о том, что ошибки в этих вопросах наиболее опасны для налогоплательщиков. И конечно, не обойдемся сегодня и без разбора наиболее типичных, распространенных ситуаций, по которым возможны ошибки.

Основные средства из нескольких частей.

Первое, о чем я расскажу, это ошибки, связанные с налоговым учетом основных средств. Здесь я хотел бы обратить внимание на новую позицию Минфина России, которую надо учесть во избежание ошибок. Могу сказать, что позиция финансового ведомства изменилась радикально.

Речь идет о том, что является единицей налогового учета основных средств. До недавнего времени позиция Минфина состояла в том, что сложный объект основных средств, который состоит из нескольких частей, нужно учитывать по правилам бухгалтерского учета. Дело в том, что в главе 25 НК РФ не определено, как учитывать такой объект.

По правилам бухучета, если сложный объект состоит из нескольких частей, но эти части имеют существенно различный срок полезного использования, то их учитывают как отдельные инвентарные объекты. Каждая часть – отдельный объект учета. Срок полезного использования части объекта будет короче, чем если бы учет велся по единому объекту в целом. Отсюда более быстрое списание на расходы. Эта позиция, к примеру, изложена в письме Минфина России от 20 февраля 2008 г. № 03-03-06/1/121.

Налоговая служба, надо сказать, всегда была не согласна с такой позицией Минфина. Инспекторы считали, что в налоговом учете сложные основные средства должны учитываться как единый объект независимо от того, каковы сроки полезного использования их отдельных частей в бухгалтерском учете. Например, обоснование своей позиции налоговики привели в письме УФНС России по г. Москве от 2 апреля 2008 г. № 20-12/031693. Налоговое управление подчеркнуло следующее. Основное средство из конструктивно сочлененных предметов, способных выполнять свои функции только в составе комплекса, учитывается в качестве одного инвентарного объекта.

В этом году Минфин согласился с мнением налоговой службы. Объект основных средств, состоящий из нескольких частей, независимо от СПИ каждой части, учитывается как единый объект налогового учета. Именно для него в целом определяются срок полезного использования, норма и сумма ежемесячной амортизации.

Эта позиция отражена в письме Минфина России от 10 марта 2011 г. № 03-03-10/18. Чиновники подчеркнули: отсутствие в Налоговом кодексе РФ порядка выделения единиц учета в качестве отдельных объектов амортизируемого имущества не означает, что можно применять правила бухучета.

Вывод чиновников, я должен признать, достаточно обоснованный. В определении понятия «основное средство» в статье 257 НК РФ говорится, что это в том числе средство труда. Отталкиваясь от этого, Минфин приходит к выводу: объектом ОС для целей налогообложения может и должно быть только то, что само по себе способно выполнять самостоятельную производственную функцию.

Основное средство, по учету которого так много дискутировали в последнее время, – это компьютер. В соответствии с логикой Минфина ни процессор сам по себе, ни монитор, ни клавиатура быть средством труда не могут, не способны дать производственный результат. Не важно, что они могут переставляться от одного компьютера к другому.

Под этим углом зрения надо посмотреть, как в компании учтены объекты основных средств, состоящие из нескольких частей. Инспекторы, получив подкрепление своей позиции в виде разъяснений Минфина, при проверке будут придерживаться этой позиции, в том числе и за периоды до 2011 года.

Модернизация основных средств.

Следующий распространенный вопрос, связанный с основными средствами, – модернизация полностью самортизированных ОС.

Я хочу обратить внимание на судебные решения 2011 года, которые говорят о том, что при модернизации полностью или не полностью самортизированных основных средств норма модернизации не должна отличаться от установленной первоначально.

К примеру, в постановлении ФАС Волго-Вятского округа от 17 февраля 2011 г. по делу № А29-6272/2007 суд поддержал позицию инспекции. Налоговики утверждали, что в результате модернизации основного средства с исте